La comptabilisation des contrats de location est un élément comptable essentiel car il varie en fonction de l'utilisateur final. Les locataires et les bailleurs déclarent et comptabilisent les baux de différentes manières. Le bien appartient au bailleur et le preneur l'utilise en payant régulièrement le bailleur. La comptabilisation et la présentation du bail de diverses manières ont des effets distincts sur les états financiers et les ratios. Il s'agit donc d'un guide pour la comptabilité des contrats de location, qu'il s'agisse d'un contrat de location-financement ou d'un contrat de location-acquisition. Nous passerons également en revue les détails des nouvelles normes de comptabilisation des contrats de location ASC 842. Mais d'abord, examinons la définition d'un contrat de location.
Définition du bail
Un bail est un contrat légal dans lequel le propriétaire d'un certain bien (le bailleur) autorise un tiers (le locataire) à utiliser le bien pendant une durée déterminée en échange de paiements périodiques au bailleur. Ces paiements récurrents sont connus sous le nom de loyers. Un contrat de location simple est similaire à une location d'actifs à bien des égards. Il permet au preneur d'utiliser le bien loué pendant une durée définie, généralement inférieure à la durée d'utilité du bien. Il est généralement utilisé pour louer du matériel pour une durée limitée. Un crédit-bail est assez similaire à emprunter de l'argent pour acheter un bien. Il permet à un preneur d'être propriétaire d'un bien avec un financement direct du bailleur. A l'issue de la durée du bail, le preneur a la possibilité de devenir propriétaire permanent du bien.
Classification comptable des contrats de location : contrats de location-acquisition par rapport aux contrats de location simple
La comptabilisation des contrats de location est généralement classée en deux types : les contrats de location simple et les contrats de location-acquisition. Les contrats de location simple donnent au preneur le droit d'utiliser l'actif mais ne lui donnent pas de droits de propriété. Les contrats de location-acquisition, actuellement connus sous le nom de contrats de location-financement dans le cadre de la comptabilité des contrats de location ASC 842, sont similaires aux contrats de location simple, sauf que les conditions du contrat de location s'apparentent davantage à la propriété. Cela nécessite une comptabilisation sensiblement différente des contrats de location-financement et des contrats de location simple. Cinq tests peuvent être utilisés pour déterminer si un contrat de location est un contrat de location-financement. Si l'une de ces conditions est remplie, le contrat de location doit être classé comme un contrat de location-financement dans les états financiers.
- À la fin de la période de location, le titre est transféré.
- Le locataire dispose d'une option d'achat qui sera presque certainement exercée.
- La durée du bail dépasse 75 % de la durée d'utilité du bien loué.
- La valeur actualisée des loyers dépasse 90 % de la juste valeur de l'actif loué.
- Le bien loué étant si particulier au preneur, le bailleur n'est pas en mesure de le transférer à un autre acteur du marché.
Avant l'adoption des nouvelles normes de comptabilisation des contrats de location ASC 842, les contrats de location simple qui comprenaient l'actif loué et ses obligations de paiement associées n'étaient pas comptabilisés au bilan. Les nouvelles normes de comptabilisation des contrats de location, d'autre part, exigent que les preneurs comptabilisent les actifs au titre du droit d'utilisation et les passifs de location connexes pour tout contrat de location simple d'une durée supérieure à un an. La plupart des entreprises verront une augmentation considérable du nombre total de baux déclarés dans leurs bilans en raison de la comptabilisation de leurs baux opérationnels, ce qui augmentera la valeur totale de leurs actifs et passifs.
Comptabilité et rapports du locataire
Un preneur effectue des paiements mensuels au bailleur tout en utilisant l'actif loué. La comptabilisation et le reporting des différents baux se font comme suit :
Comptabilisation du preneur pour le contrat de location-financement
Le preneur déclare le contrat de location-financement comme suit sur plusieurs états financiers:
- L'actif loué et le loyer à payer (passif) sont tous deux inscrits au bilan. La valeur déclarée est la moindre de la valeur actualisée des paiements de location futurs ou la juste valeur marchande du bien loué.
- La charge d'intérêts sur le loyer à payer est comptabilisée au compte de résultat. Il est calculé sur le paiement initial du bail en utilisant le taux d'intérêt implicite du bail. En général, le taux d'intérêt utilisé est le plus bas entre le taux d'emprunt du preneur et le taux implicite du bailleur. Si l'actif loué est amortissable, une charge d'amortissement est également déclarée de la même manière que tout autre actif.
État des flux de trésorerie :
La composante intérêts du paiement de location est présentée comme une sortie de trésorerie d'exploitation selon les PCGR des États-Unis. De plus, la composante de remboursement du principal, qui réduit le loyer à payer, est comptabilisée comme une sortie de trésorerie liée au financement. Selon les IFRS, les charges d'intérêts peuvent être comptabilisées comme une sortie de trésorerie d'exploitation ou comme un financement.
Comptabilisation du locataire pour le contrat de location simple
Le preneur comptabilise le contrat de location simple comme suit dans divers états financiers :
- Aucun actif ou passif n'est inscrit au bilan.
- Compte de résultat : le loyer de l'actif, qui est le même que le paiement de la location, est passé en charges.
- Le paiement total de la location ou la charge locative est représenté comme une sortie de trésorerie d'exploitation dans le tableau des flux de trésorerie.
L'effet de la comptabilisation des contrats de location sur les états financiers du preneur
Les différences comptables dans les deux contrats de location – financement et exploitation – ont un impact sur les différents aspects des états financiers, comme indiqué ci-dessous :
- Dans un contrat de location-financement, les actifs, les passifs, le résultat net des années ultérieures, le résultat d'exploitation (EBIT) et les flux de trésorerie d'exploitation sont plus élevés que dans un contrat de location simple.
- Dans les premières années, le revenu net et les flux de trésorerie liés au financement sont plus faibles dans un contrat de location-financement que dans un contrat de location simple.
- Malgré le fait, le revenu total et le flux de trésorerie total sont les mêmes dans les deux contrats.
L'effet de la comptabilisation des contrats de location sur les ratios financiers du preneur
Ratios financiers, comme les états financiers, sont influencés par les nombreux baux :
- Le crédit-bail a un ratio actuel réduit, un fonds de roulement, un ratio de rotation des actifs, un ratio de rotation des immobilisations, un rendement des actifs dans les premières années et un rendement des capitaux propres dans les premières années.
- Le crédit-bail a un meilleur rendement des actifs, un rendement des capitaux propres, un ratio dette/actif et un ratio dette/fonds propres au cours des années ultérieures.
Comptabilité et rapports du bailleur
Comptabilisation du bailleur pour le crédit-bail
Sous US GAAP, il existe deux types de contrats de location financement pour le bailleur. Si la valeur actualisée de tous les paiements de location est égale à la valeur comptable de l'actif loué, le contrat de location est appelé contrat de location-financement. Un contrat de location-vente est un contrat dans lequel la valeur actualisée des paiements de location dépasse la valeur comptable de l'élément loué. Ces deux types de contrats de location-financement sont déclarés par le bailleur dans divers états financiers comme suit :
La créance de location est indiquée au bilan. La valeur est calculée à partir de la valeur actualisée des paiements de location futurs. De plus, la valeur comptable de l'actif loué est déduite de l'actif.
Les revenus d'intérêts sont reflétés dans le compte de résultat. Il est calculé sur la créance locative à l'origine en utilisant le taux d'intérêt du bail.
État des flux de trésorerie :
La composante d'intérêts des revenus de location est présentée comme une entrée de trésorerie d'exploitation, tandis que la composante principale du paiement est présentée comme une entrée de trésorerie d'investissement.
Comptabilisation du bailleur pour le contrat de location simple
Le bailleur présente le contrat de location simple comme suit dans divers états financiers :
- Bilan : Comme d'habitude, le bien loué est indiqué.
- État des résultats : les revenus d'intérêts et l'amortissement des actifs sont tous deux divulgués.
- Le paiement de location périodique est classé comme une entrée de trésorerie d'exploitation dans le tableau des flux de trésorerie.
L'effet de la comptabilisation des contrats de location sur les états financiers du bailleur
Les états financiers du bailleur sont impactés par l'écart des deux baux de la manière suivante :
- Dans le cadre des deux baux, les revenus locatifs et les flux de trésorerie totaux sont comparables.
- Le revenu des premières années d'un leasing financier est supérieur à celui d'un leasing opérationnel.
- Le revenu des dernières années d'un crédit-bail est inférieur à celui d'un crédit-bail opérationnel.
- Le cash-flow opérationnel d'un contrat de location financement est inférieur à celui d'un contrat de location simple.
- Le montant des taxes payées dans les premières années d'un contrat de location-financement est supérieur à celui d'un contrat de location simple.
Nouvelles normes de comptabilisation des baux ASC 842
Les nouvelles normes de comptabilisation des contrats de location du FASB, ASC 842, ont remplacé les directives actuelles, ASC 840, pour les entreprises publiques le 15 décembre 2018. Les entreprises privées ont eu droit à une année supplémentaire pour se conformer, la date limite étant fixée au 15 décembre 2020. La nouvelle les normes modifient la façon dont les sociétés doivent comptabiliser les contrats de location simple dans leurs bilans. Auparavant, les sociétés étaient tenues de capitaliser leurs contrats de location-financement tout en divulguant leurs contrats de location simple dans les notes de bas de page sous ASC 840.
Cependant, afin de promouvoir la transparence des engagements financiers d'une entreprise, le FASB a établi la comptabilité des contrats de location ASC 842, qui exige que les actifs au titre du droit d'utilisation et les passifs de location pour tout contrat de location opérationnelle d'une durée supérieure à 12 mois soient enregistrés au bilan. Les contrats de location simple sont définis par les normes comme tout contrat de location autre qu'un contrat de location financement. Alors que les nouvelles normes de comptabilisation des contrats de location décrivent clairement les ajustements essentiels pour la comptabilisation des contrats de location, les entreprises auront du mal à obtenir les données nécessaires pour s'y conformer.
La différence entre un leasing opérationnel et un leasing financier (comptabilité de leasing financier)
Les contrats de location simple et les contrats de location-acquisition sont les deux types de contrats de location les plus populaires dans la comptabilité des contrats de location. Pour faire la distinction entre les deux, évaluez dans quelle mesure les risques et les avantages liés à la propriété des actifs ont été transférés du bailleur au locataire.
Selon les normes IFRS, il s'agit d'un contrat de location-financement si les risques et avantages ont été entièrement transférés. ASPE fait référence aux contrats de location-financement en tant que contrats de location-acquisition. Sinon, il s'agit d'un bail d'exploitation, qui est essentiellement le même qu'un accord propriétaire-locataire.
Étant donné qu'il peut parfois être difficile de déterminer si les risques et les avantages ont été entièrement transférés, les IFRS établissent de nombreux critères pour distinguer les deux contrats de location.
Pour que le contrat de location soit considéré comme un contrat de location-financement, au moins un des critères suivants doit être rempli :
- Il y a un option d'achat bon marché, qui permet au preneur d'acquérir l'actif à un prix inférieur à sa juste valeur à une période ultérieure (généralement à la fin de la durée du bail). Cette option est souvent déterminée au début du bail.
- Le bail dure une grande partie de la durée de vie économique utilisable de l'actif (généralement, 75 % ou plus).
- Les paiements minimaux au titre de la location ont une valeur actualisée nette (VAN) égale à au moins 90 % de la juste valeur de l'actif.
Les avantages du crédit-bail
Le leasing offre plusieurs avantages qui peuvent être mis à profit pour attirer les clients :
- Les plans de paiement sont plus adaptables que les accords de prêt.
- Étant donné que les taux d'imposition du bailleur et du locataire sont différents, les coûts après impôt sont inférieurs.
- Le crédit-bail consiste à financer la totalité du coût de l'actif.
- Pour un contrat de location simple, l'entreprise établira un coût plutôt qu'un passif, ce qui lui permettra de recevoir un soutien financier - une pratique connue sous le nom de "financement hors bilan".
Les inconvénients du crédit-bail
La question des frais d'agence est un inconvénient majeur du leasing. Dans un bail, le bailleur transfère tous les droits au locataire pendant une certaine durée, ce qui entraîne un problème d'aléa moral. Étant donné que le locataire qui gère le bien n'en est pas le propriétaire, le locataire peut ne pas prendre autant de soin que s'il s'agissait de son propre bien. Le coût d'agence du leasing fait référence à la distinction entre la propriété de l'actif (le bailleur) et le contrôle de l'actif (le preneur). C'est une idée clé dans la comptabilité des contrats de location.
Conclusion
Les exigences en matière de comptabilisation et de déclaration d'un bail varient selon que vous êtes le bailleur ou le locataire. Il varie également selon que la location est à financement ou à exploitation. Par conséquent, il est essentiel que le contrat de location soit correctement classé et enregistré, car il a des conséquences importantes sur les états financiers et les ratios financiers.
FAQ sur la comptabilité des contrats de location
Quels sont les différents types de leasing ?
Le leasing financier, le leasing opérationnel et le contrat de location sont les trois principaux types de leasing.
Quel est le traitement comptable des contrats de location ?
Les loyers sont classés dans les dépenses d'exploitation et sont déduits des résultats.
Pourquoi la comptabilité du crédit-bail est-elle importante?
Cela permet aux services comptables des entreprises de surveiller les délais de préavis et les périodes de renouvellement/résiliation afin d'aider les entreprises à gérer leurs coûts de location, ce qui permet de découvrir des opportunités potentielles d'économies de coûts en cette période de grande volatilité économique.
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